“O ISS não incide nas operações de industrialização sob encomenda de bens e produtos que serão utilizados como insumos em processo de industrialização ou de circulação de mercadoria, pois incidirá o ICMS.
Por outro lado, quando o produto industrializado sob encomenda for destinado para uso da própria empresa encomendante na qualidade de consumidora final, incidirá o ISS”.
Estas conclusões foram extraídas de um post de 2012 chamado “Critérios para identificar a incidência do ISS ou do ICMS nas operações de industrialização sob encomenda” (http://tributarionosbastidores.wordpress.com/2012/06/25/encom/ )
Este assunto continuando deixando as empresas apreensivas e está muito longe de existir uma pacificação visto que os Estados e Municípios continuam a divergir sobre que ente tem competência para exigir imposto.
Isto fica claro na solução à consulta nº 322/2012 do Estado de São Paulo, cuja resposta foi entregue em 04/10/2013, no mesmo sentido do quanto mencionado no post de 2012. Na ementa da consulta consta:
“ICMS – Industrialização por conta de terceiro – Galvanoplastia
1. Serviços executados sobre mercadorias de terceiro, destinadas a posterior comercialização ou industrialização pelo encomendante, caracterizam-se como industrialização por conta de terceiro e sujeitam-se à incidência do imposto estadual. 2. Aplicabilidade do disposto nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000”.
Por outro lado, os Municípios continuam autuando os contribuintes que adotam essa posição, exigindo ISS sobre as operações, com pesadas multas.
Quando escrevi o post de 2012, o STJ estava dando sinais que iria adotar o entendimento mencionado acima, mas infelizmente voltou atrás, e atualmente as Turmas de Direito Público do STJ têm entendimento consolidado no sentido de que a industrialização por encomenda caracteriza prestação de serviço sujeita à incidência de ISS, e não de ICMS (cf. AgRg no Ag 1361444/RS, Rel. Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 10/12/2013, DJe 17/12/2013)
No entanto, o STF continua a reiterar o entendimento no sentido de que quando um estabelecimento encomendante contrata a industrialização de um determinado produto por outro estabelecimento industrializador, incidirá o ICMS se o produto resultante da industrialização sob encomenda for ser utilizado como insumo, ou comercializado pelo estabelecimento encomendante.
De fato, em julgamento realizado em meados de 2013 no AI 803296 AgR, o Ministro Dias Toffoli, decidiu:
“1. Em precedente da Corte consubstanciado na ADI nº 4.389/DF-MC, restou definida a incidência de ICMS “sobre operações de industrialização por encomenda de embalagens, destinadas à integração ou utilização direta em processo subsequente de industrialização ou de circulação de mercadoria”.
2. A verificação da incidência nas hipóteses de industrialização por encomenda deve obedecer dois critérios básicos: (i)verificar se a venda opera-se a quem promoverá nova circulação do bem e (ii) caso o adquirente seja consumidor final, avaliar a preponderância entre o dar e o fazer mediante a averiguação de elementos de industrialização.
4. À luz dos critérios propostos, só haverá incidência do ISS nas situações em que a resposta ao primeiro item for negativa e se no segundo item o fazer preponderar sobre o dar” (AI 803296 AgR, Relator(a): Min. Dias Toffoli, Primeira Turma, julgado em 09/04/2013, Divulgado em 06-06-2013 e publicado em 07-06-2013)
Assim, os contribuintes que entendem que devem pagar ICMS ao invés do ISS nas operações têm um grande aliado, o STF, que no final das contas, dá a palavra final.
Desta forma, é muito importante nos processos que discutem a questão, que a matéria constitucional seja prequestionada e que no decorrer do processo, se atenda os requisitos necessários para a interposição de recurso extraordinário, para que a questão possa ser analisada pelo STF.
A Autora é advogada, sócia da Nasrallah Advocacia, formada pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo e Pós Graduada em Direito Tributário pelo IBET – USP. Membro do Instituto Brasileiro de Direito Tributário – IBDT, Integrou a Comissão de Direito Aduaneiro da OAB/SP em 2018/2019. Membro da Associação dos Advogados de São Paulo. Atua no contencioso judicial e administrativo e na consultoria tributária e é consultora CEOlab.