Pela Lei nº 10.637/2002 (fruto da conversão da MP 66 de 29.08.2002) foi introduzida a sistemática não-cumulativa do PIS. Posteriormente, com a edição da Lei nº 10.833/2003 (fruto da conversão da MP 135 de 30.12.2003) a não-cumulatividade foi estendida para a COFINS.
Conforme o artigo 3º, II da Lei nº 10.833/2003, a pessoa jurídica que está no regime não cumulativo poderá descontar créditos calculados em relação a bens e serviços, utilizados no mês como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes. O sentido da palavra insumo constante neste artigo 3º tem suscitado muita controvérsia na doutrina em face da ausência de conceituação do vocábulo na lei para fins de créditos de COFINS e PIS.
Segundo o Dicionário Jurídico de Maria Helena Diniz, vol. 2, Ed. Saraiva, 1998, insumo tem os seguintes significados: 1. Despesas e Investimentos que contribuem para um resultado, ou para a obtenção de uma mercadoria ou produto até o consumo final. 2. É tudo aquilo que entra (input) em contraposição ao produto (output), que é o que sai. 3. Trata-se da combinação de fatos de produção, diretos (matéria-prima) e indiretos (mão-de-obra, energia, tributos), que entram na elaboração de certa quantidade de bens e serviços. Por outro lado, a palavra insumo, segundo Novo Dicionário da Língua Portuguesa de Aurélio Buarque de Holanda Ferreira, tem o significado de combinação dos fatores de produção (matérias-primas, horas trabalhadas, energia consumida, taxa de amortização, etc.)
Não obstante isso, para efeito de créditos de IPI e ICMS o vocábulo sempre foi interpretado de forma restritiva, significando tudo que integra ou se consome no processo produtivo e na prestação de serviços, já que o legislador sempre propendeu para a adoção do critério de crédito físico.
Entretanto, considerando que o PIS e a COFINS incidem sobre a totalidade das receitas da pessoa jurídica, o conceito de insumo contido na lei, não é aquele de insumo que se aplica no processo produtivo como no caso do ICMS e do IPI, visto que a lei expressamente autoriza créditos que não guardam qualquer correlação com os créditos do ICMS e IPI.
As Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, distinguem o conceito de “insumos” e o de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, sendo que o primeiro abarca os demais. Tanto é assim, que quando, por exemplo, a Lei 10.637/2002 ora se refere ao termo insumo, ora aos termos matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, demonstrando que se trata de coisas absolutamente distintas. Assim, o conceito de “insumos”, para fins da legislação do PIS e da COFINS, não tem a mesma conotação atribuída pela legislação do IPI.
Insumo, para fins de IPI tem um sentido técnico, enquanto para aquelas contribuições têm um significado comum. O conceito de insumo para o IPI é conexo a cada produto industrializado, resultante da aplicação de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem.
Já em relação ao PIS e à COFINS, o conceito de “insumos” se relaciona com a totalidade das receitas auferidas pelo contribuinte, as quais, para ser obtidas exigem que o contribuinte incorra em despesas e custos. O conceito aqui deve ser entendido de forma abrangente devendo abarcar todo fato econômico ou funcional de produção que integre o processo que resulta na prestação de serviços ou na produção de bens e produtos.
Não obstante isso, a Secretaria da Receita Federal tratou sobre “insumos” nas Instruções Normativas 247/02 e 404/04, estabelecendo uma interpretação restritiva a esse termo. Segundo os mencionados diplomas, são “insumos” utilizados na fabricação de produtos destinados à venda, exclusivamente, a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado. Também são “insumos” os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na fabricação do produto.
Entretanto, não tendo as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 conceituado insumo para efeito de créditos de PIS/COFINS e sendo a base de cálculo dessas contribuições muito mais ampla do que a do IPI e do ICMS, conforme mencionado, conclui-se que o conceito restritivo exposto nas INs SRF 247/02 e 404/04 não tem amparo nem na letra de lei nem na sua interpretação sistemática.
Para assegurar o direito de aproveitar créditos de PIS e COFINS não admitidos pelas INs mencionadas, alguns contribuintes têm entrado com ações judiciais ou apresentado defesas na esfera administrativa (em caso de autuação). Muitos estão obtendo êxito no seu intento. Algumas decisões do CARF e do Poder Judiciário estão admitindo créditos controversos. Segue abaixo relação de alguns créditos que foram reconhecidos por decisões:
(i) Pagamentos referentes à aquisição de serviços de terraplanagem, topografia e outros (CARF 3ª. Seção / 1a. Turma da 3a. Câmara Acórdão 3301-00.661 em 26/08/2010)
(ii) Valores decorrentes da locação de máquinas, equipamentos e veículos, destinados a atividades aplicadas ou consumidas diretamente na produção de bens destinados à venda (CARF 3a. Seção / 1a. Turma da 3a. Câmara / Acórdão 3301-00.661 em 26/08/2010)
(iii) Dispêndios com frete pago pelo adquirente para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda (CARF – 3a. Seção – 1a. Turma da 3a. Câmara Decisão CARF 3a. Seção / 1a. Turma da 3a. Câmara / Acórdão 3301-00.424 em 03/02/2010)
(iv) Valores gastos com transporte de bens entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurídica, desde que estejam estes em fase de industrialização (CARF – 3a. Seção – 1a. Turma da 3a. Câmara Decisão CARF 3a. Seção / 1a. Turma da 3a. Câmara / Acórdão 3301-00.424 em 03/02/2010)
(v) Taxas pagas às administradoras de cartões de crédito e de débito (TRF da 1ª Região – liminar proferida pela Desembargadora Maria do Carmo Cardoso da 8ª Turma)
(vi) Despesas com serviços de armazenagem, expedição de produtos e controle de estoques (TRF4 Apelação Cível nº 0029040-40.2008.404.7100/RS. Relator: Des. Federal Joel Ilan Paciornik)
Segue também relação de créditos admitidos em Solução de Consulta da Receita Federal:
(i) Valores referentes a serviços prestados por pessoa jurídica para manutenção das máquinas e equipamentos, empregados na produção de bens destinados à venda, desde que dos dispêndios com tais serviços não resulte aumento de vida útil superior a um ano (DISIT8, Solução de Consulta nº 309 de 29 de Novembro de 2011);
(ii) As despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição que sofram desgaste, dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, utilizadas em máquinas e equipamentos que efetivamente respondam diretamente por todo o processo de fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, pagas à pessoa jurídica domiciliada no País, desde que as partes e peças de reposição não estejam obrigadas a serem incluídas no ativo imobilizado (DISIT8, Solução de Consulta nº 309 de 29 de Novembro de 2011);
(iii) Gastos com produtos “film stretch” e “capa de cotton”, quando usados para formar capa protetora da carga transportada (Solução de Consulta nº 215 de 26 de Outubro de 2011).
A Autora é advogada, sócia da Nasrallah Advocacia, formada pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo e Pós Graduada em Direito Tributário pelo IBET – USP. Membro do Instituto Brasileiro de Direito Tributário – IBDT, Integrou a Comissão de Direito Aduaneiro da OAB/SP em 2018/2019. Membro da Associação dos Advogados de São Paulo. Atua no contencioso judicial e administrativo e na consultoria tributária e é consultora CEOlab.
