Para diminuir a sonegação de impostos foram implantados inúmeros mecanismos intrincados. A seguir abordarei o mais polêmico deles, a substituição tributária do ICMS.
O sistema funciona mais ou menos assim. É feito um levantamento do valor de uma mercadoria para apurar seu preço médio de venda ao consumidor final. A partir do preço médio encontrado é feito um cálculo projetando com antecedência o ICMS que será devido em toda a cadeia de comercialização da mercadoria, desde a sua saída da fábrica/importador, passando pelo atacadista e pelo varejista, até o consumidor final. Assim, quando a mercadoria começa a sua cadeia comercial, a indústria ou importador calcula com antecedência qual será o montante do ICMS devido em todo o ciclo comercial.
Partindo desse valor, a indústria recolhe o ICMS próprio e dos demais contribuintes que integrarão o ciclo de comercialização, pagando com antecedência o ICMS do atacadista e do varejista. Mas o industrial não fica com a conta, ele recupera o valor pago do ICMS dos demais componentes do ciclo de comercialização.
A substituição tributária foi criada como o objetivo de evitar, dentre outras coisas, a chamada “venda por fora” e o “subfaturamento”. Foi uma forma de garantir que seja pago o ICMS em todo o ciclo econômico de uma mercadoria por um valor razoável.
O sistema tem por objetivo também criar uma espécie de justiça fiscal, pois aquele que não paga imposto, ou pratica subfaturamento de mercadorias, acarreta uma concorrência nada leal com aquele que paga todos os tributos. Este sistema acaba também, de uma certa forma, regulando a economia, pois é notório que os grandes atacadistas conseguem adquirir produtos da indústria com grandes descontos e o pequeno comerciante paga muito mais pelo mesmo produto. Ao unificar o ICMS, tanto o grande comerciante, como o pequeno, acabam pagando o mesmo valor de imposto pela mesma mercadoria e assim a defasagem de preço entre um e outro diminui e a concorrência fica mais equânime.
Ocorre que na prática é comum a administração pública estipular valores médios de determinados produtos muito acima do valor médio real. Isso significa que os comerciantes acabam pagando mais imposto do que seria efetivamente devido e o efeito do regime, ao invés de benéfico, se torna perverso e inflacionário.
Para desgosto dos contribuintes, o Supremo Tribunal Federal decidiu na Ação Direta de Constitucionalidade nº 1.851, que os Estados não têm obrigação de restituir a diferença de ICMS pago a mais, mesmo que ao final, se apure que o valor presumido da mercadoria acabou se mostrando maior do que o real (esclareço que a questão foi reaberta e ainda não foi ainda reapreciada no STF)
Pois bem, após o referido julgado houve muito alarde, porque segundo os contribuintes, a Constituição Federal garante a imediata e preferencial restituição do ICMS pago, caso não se realize o fato gerador presumido (conf. Constituição Federal, art. 150, § 7º) e, no entendimento dos contribuintes, quando a mercadoria é vendida por preço mais baixo do que a média o “fato gerador presumido” não ocorreu.
Em verdade a decisão o Supremo é muito é mal compreendida, pois os fundamentos que o levaram a decidir pela constitucionalidade do sistema de substituição tributária são relevantes.
O primeiro deles é que segundo o Supremo os contribuintes não compreenderam o significado de “fato gerador presumido”, pois o fato gerador do ICMS não tem qualquer relação com o preço da mercadoria.
É que tecnicamente, “o fato gerador” do ICMS é a circulação (venda) de mercadoria. Desta forma o que a Constituição assegura é a “imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize” a venda presumida.
Não se pode esquecer que na substituição tributária o ICMS já foi pago antes que este realize qualquer venda. E se, por exemplo, um comerciante vende um produto que lhe é devolvido, porque estava com defeito, a venda não se realizou, então o ICMS deve ser devolvido. Segundo o entendimento do Supremo, a CF não estabelece que se a mercadoria for vendida por valor menor a diferença deve ser devolvida, mesmo porque, se isso fosse assim, seria uma contradição, pois inviabilizaria a finalidade do sistema que é também evitar o subfaturamento (por isso que existe um valor presumido para a mercadoria).
Mas atenção, isso não significa que o contribuinte não tem nenhum direito e que a Fazenda pode arbitrariamente instituir um valor médio fora da realidade, porque a legislação que regulamenta a substituição tributária prevê critérios rígidos para definir o valor médio da mercadoria. E a lei determina que o valor deve ser pautado “com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento… adotando-se a média ponderada dos preços coletados” (art. 8º, § 4º da Lei complementar 87/96).
No raciocínio do Supremo existe uma lei (LC 87/96) que estabelece critérios detalhados e específicos para que o valor presumido da mercadoria seja o mais próximo da realidade. Assim, se por acaso o valor presumido está fora da realidade, o que se deve questionar é o critério de apuração do valor presumido e fazer a prova de que o valor médio arbitrado é irreal e não simplesmente pedir a devolução do valor pago a maior.
Vale dizer, se provado que o produto tem um valor presumido irreal, cabe ao contribuinte demonstrar essa irrealidade, e não pleitear o dinheiro pago a mais. Ou seja, deve se corrigir a origem (valor irreal) e não a conseqüência (pretender receber de volta o valor pago a mais).
A Autora é advogada, sócia da Nasrallah Advocacia, formada pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo e Pós Graduada em Direito Tributário pelo IBET – USP. Membro do Instituto Brasileiro de Direito Tributário – IBDT, Integrou a Comissão de Direito Aduaneiro da OAB/SP em 2018/2019. Membro da Associação dos Advogados de São Paulo. Atua no contencioso judicial e administrativo e na consultoria tributária e é consultora CEOlab.
