Decisões da Receita e do Judiciário sobre a tributação das operações “back to back”

“Back to back” é uma transação triangular pela qual um produto é adquirido no exterior por uma pessoa domiciliada no país e vendido, também no exterior, sem transitar fisicamente pelo território nacional.

A operação é interessante, por exemplo, quando o adquirente final no exterior não necessita de grande volume de produtos, ou quando não obtém crédito com o produtor dos bens. A operação lhe possibilita adquirir os produtos por meio de terceiro.

O negócio é vantajoso também para quem compra e vende os produtos, pois: (i) há redução de custos logísticos e tributários; (ii) as operações de câmbio são feitas diretamente com instituições autorizadas e não têm limite de valor; (iii) o pagamento ao fornecedor e o recebimento do adquirente pode ser realizado por ordem de pagamento em instituição financeira; (iv) não há documentos fiscais e de importação e exportação.

Alguns consideram a operação como de importação seguida de exportação. Mas, para fins tributários, não é este o entendimento.

Na operação “back to back” não há exigência do Imposto de Importação, PIS-Importação, Cofins-Importação, IPI-Importação, ICMS-Importação.

E isto porque, o Imposto de Importação, o PIS-Importação e a Cofins-Importação têm como fato gerador a entrada de bens estrangeiros no território nacional. Nas operações “back to back” o produto não ingressa no Brasil e, assim, não incidem estes tributos.

Quanto ao IPI-Importação e ao ICMS-Importação, ambos têm como fato gerador o desembaraço aduaneiro do produto estrangeiro. Nas operações “back to back” não há desembaraço no país e, portanto, não há incidência desses impostos.

Considerando que a primeira fase do negócio – compra de produtos no exterior – não se enquadra no conceito de importação, consequentemente, a segunda fase – venda do produto no exterior – também não é exportação, razão pela qual também não incide o imposto de exportação, cujo fato gerador é a saída da mercadoria do território aduaneiro.

Isto gera efeitos na apuração do PIS e da Cofins incidentes sobre as receitas. A Constituição desonera as receitas de exportação do PIS-Cofins. Como a receita obtida com a venda do produto no exterior não é receita de exportação sofre a incidência destas contribuições, sendo a base de cálculo, o valor da fatura.

De se salientar que quanto ao registro no SISCOSERV, a Cosit emitiu resposta a solução de consulta no sentido que as operações em comento não se submetem ao dever de registro no Siscoserv, “in verbis”:

“ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS OPERAÇÃO “BACK TO BACK” ENVOLVENDO MERCADORIAS. INFORMAÇÃO NO SISCOSERV. DESNECESSIDADE. Operações de compra e venda efetuadas exclusivamente com mercadorias não devem ser objeto de registro no Siscoserv, ainda que ocorram por meio de triangulação. Dispositivos Legais: Instrução Normativa RFB nº 1.277, de 28 de junho de 2012, art. 1º, § 1º, II”. (Solução de Consulta nº 536 – Cosit Data 19 de dezembro de 2017).

Abaixo estão transcritas ementas de decisões mais recentes da Cosit e do Judiciários, no sentido de que a receita obtida com a venda do produto no exterior sofre a incidência do PIS e da Cofins:

“TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. INCIDÊNCIA COFINS E PIS. OPERAÇÕES “BACK TO BACK”. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE ART. 149,§ 2º, I, CF/88. NÃO CONFIGURAÇÃO. DECLARAÇÃO DE IMUNIDADE. IMPOSSIBILIDADE. APELAÇÃO IMPROVIDA.

– A Constituição Federal contemplou hipótese de imunidade às receitas decorrentes de exportação, consoante disposto em seu artigo 149, § 2º, inciso I, incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 11.12.2001.

– A operação denominada “back to back” é aquela por meio da qual a aquisição e a entrega da mercadoria ocorrem no exterior, sem transitar pelo território brasileiro, sendo intermediada por empresa situada no Brasil, que fica responsável pelo pagamento da mercadoria adquirida e, também, pelo recebimento do valor resultante da venda.

– Observa-se que o Decreto-lei nº 1.578, de 1977, elegeu como fato gerador do Imposto sobre exportação a saída do produto nacional ou nacionalizado do território nacional, consoante prescreve seu artigo 1º.

– O E. Plenário do C. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 564.413/SC, no qual foi relator o Eminente Ministro Marco Aurélio, bem assim do RE nº 627.815/PR, com relatoria da Eminente Ministra Rosa Weber, foi firmado o entendimento de que a exportação consiste no envio de bem ou prestação de serviço ao exterior.

– Não há como considerar a operação “back to back” como sendo uma operação de exportação, uma vez que não há o trânsito da mercadoria pelo território nacional. O que ocorre em território nacional é somente a intermediação da operação de compra e venda do bem, o qual não ingressa em nosso País.

– Elegendo a Constituição da República as receitas decorrentes de exportação para estarem fora do campo de incidência do PIS e da COFINS, não há suporte jurídico válido que autorize estender a norma imunizante a receitas provenientes de outras operações. Precedentes.

– Apelação improvida”. (Apelação cível nº 0017351-14.2011.4.03.6100/SP, Desembargadora Federal Diva Malerbi, Publicado em 06/03/2017)

Solução de Consulta 8059, Disit/SRRF08, 02/10/2017

“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep

OPERAÇÃO BACK TO BACK. INCIDÊNCIA.

A receita decorrente de operação “back to back”, isto é, a compra e a venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep de que trata o art. 5º da Lei nº 10.637, de 2002. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep na operação “back to back” corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente de fato (pessoa jurídica domiciliada no exterior).

SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 306, de 14 DE JUNHO DE 2017, PUBLICADA NO DIÁRIO OFICIAL DA UNIÃO (DOU) DE 27 DE JULHO DE 2017.

Dispositivos Legais: arts. 1º e 5º da Lei n º 10.637, de 30 de dezembro de 2002; art. 37 da Instrução Normativa RFB nº 1.312, de 28 de dezembro de 2012; art. 28 da Circular BC nº 3.691, de 16 de dezembro de 2013; e art. 481 do Código Civil, Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins

OPERAÇÃO BACK TO BACK. INCIDÊNCIA.

A receita decorrente de operação “back to back”, isto é, a compra e a venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela não incidência da Cofins de que trata o art. 6º da Lei nº 10.833, de 2003. A base de cálculo da Cofins na operação “back to back” corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente de fato (pessoa jurídica domiciliada no exterior).

SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 306, de 14 DE JUNHO DE 2017, PUBLICADA NO DIÁRIO OFICIAL DA UNIÃO (DOU) DE 27 DE JULHO DE 2017.

Dispositivos Legais: arts. 1º e 6º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003; art. 37 da Instrução Normativa RFB nº 1.312, de 28 de dezembro de 2012; art. 28 da Circular BC nº 3.691, de 16 de dezembro de 2013; e art. 481 do Código Civil, Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002”