Inconstitucionalidade e Ilegalidade das Multas do Siscoserv e Denúncia Espontânea (*)

Resumo: Este post trata do direito de pedir a devolução dos valores pagos a título de multa ao Siscoserv, bem como do direito de deixar de pagar a exigência, em vista da inconstitucionalidade e ilegalidade das multas.

A Lei nº 12.546/2011, no seu artigo 25, instituiu obrigação para os residentes e domiciliados no país de prestarem informações ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, relativas às transações entre estes e residentes ou domiciliados no exterior, que compreendam serviços, intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados.  Para implementar a determinação e registrar as informações foi criado o Siscoserv.

Além das informações sobre as transações acima mencionadas, o Siscoserv recebe informações sobre as operações de exportação e importação de serviços, intangíveis e demais operações; e às operações realizadas por meio de presença comercial no exterior relacionada à pessoa jurídica domiciliada no Brasil.

Em síntese, o Siscoserv foi criado com o objetivo de acompanhar e avaliar o comércio internacional de serviços. Vale dizer, foi instituído com a finalidade de criar uma base de dados com as informações das transações realizadas e, com estas, estimular a produção de novos serviços, ou aperfeiçoamento dos já existentes.

Pois bem, a Instrução Normativa RFB nº 1.277, de 28 de junho de 2012, que regulamentou a obrigação de prestar informações relativas às transações mencionadas, estipulou que são obrigados a prestar informações:

(i) o prestador ou tomador do serviço residente ou domiciliado no Brasil;

(ii) a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no Brasil, que transfere ou adquire o intangível, inclusive os direitos de propriedade intelectual, por meio de cessão, concessão, licenciamento ou por quaisquer outros meios admitidos em direito;

(iii) a pessoa física ou jurídica ou o responsável legal do ente despersonalizado, residente ou domiciliado no Brasil, que realize outras operações que produzam variações no patrimônio.

O dever de prestar informação para o Siscoserv é obrigação de natureza acessória. De fato, existem dois tipos de obrigação: a principal e a acessória. A primeira consiste em obrigação de dar de natureza patrimonial e a segunda de fazer, ou não fazer sem natureza patrimonial.

Apesar de ser obrigação de natureza não pecuniária, o descumprimento de obrigação acessória geralmente é punido com sanção de cunho econômico. Nesse aspecto, a IN RFB nº 1.277/2012 institui sanções consistentes em multas, na hipótese do sujeito passivo deixar de prestar as informações ou que apresentá-las com incorreções ou omissões. As penas estão previstas no artigo 4º, cuja redação atualizada é a seguinte:

“Art. 4º O sujeito passivo que deixar de prestar as informações de que trata o art. 1º ou que apresentá-las com incorreções ou omissões será intimado para apresentá-las ou para prestar esclarecimentos no prazo estipulado pela RFB e sujeitar-se-á às seguintes multas:

I – por apresentação extemporânea:

a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas jurídicas que estiverem em início de atividade ou que sejam imunes ou isentas ou que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido ou tenham optado pelo Simples Nacional;

b) R$ 1.500,00 (um mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às demais pessoas jurídicas;

c) R$ 100,00 (cem reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas físicas;

II – por não atendimento à intimação da RFB para cumprir obrigação acessória ou para prestar esclarecimentos nos prazos estipulados pela autoridade fiscal: R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário;

III – por cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas, incompletas ou omitidas:

a) 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário;

b) 1,5% (um inteiro e cinco décimos por cento), não inferior a R$ 50,00 (cinquenta reais), do valor das transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa física ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário”.

Ocorre que, mesmo havendo descumprimento da obrigação acessória, as multas previstas na IN RFB nº 1.277/2012 são inconstitucionais, pois ferem o princípio da legalidade e proporcionalidade. Além disso, as multas dos incisos I e II do artigo 4º são absolutamente descabidas porque se aplicam sucessivamente pelo mesmo fato.

Ademais, pode haver a denúncia espontânea para afastar sanção decorrente de inadimplemento da obrigação acessória de prestar informações ao Siscoserv.

Violação ao Princípio da Legalidade

A imposição de multas pelo Poder Executivo somente é admissível por meio de lei, caso contrário, ocorre violação ao princípio constitucional da legalidade previsto nos artigos 5º, II e 37, da Constituição Federal, bem como nos artigos 2º e 53 da Lei nº 9.784/99 e ainda, no artigo 97, II do CTN.

Isto é assim, pois qualquer norma emanada da Administração que implique na criação de limi­tes à liberdade pessoal ou patrimonial dos administrados, que não estiver respaldada em expressa autorização legal, será de todo inválida. Vale dizer, estando submetidos ao princípio da legalidade, todos os elementos necessários à instituição penalidades devem ser fixados por lei.

Como bem adverte Celso Antônio Bandeira de Mello, nem mesmo por delegação legislativa pode o Poder Executivo “incluir no sistema positivo qualquer regra geradora de direito ou obrigação novos” (in “Ato Administrativo e Direitos dos Administrados”, 1991, RT, p. 95)

As multas instituídas pela IN RFB nº 1.277/2012 não foram estabelecidas por lei, mas por mera instrução normativa, com absoluta violação ao princípio da legalidade da tributação, criando exigência é inconstitucional.

De se salientar que, a Receita Federal justifica a instituição das multas do Siscoserv, com base no artigo 16 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, que tem a seguinte redação:

“Art. 16. Compete à Secretaria da Receita Federal dispor sobre as obrigações acessórias relativas aos impostos e contribuições por ela administrados, estabelecendo, inclusive, forma, prazo e condições para o seu cumprimento e o respectivo responsável”.

Contudo, mesmo que se pudesse admitir que uma lei pudesse delegar para a Receita Federal a instituição de penalidades, ainda assim, o referido artigo não se aplica ao caso concreto, porque:

a) Está autorizando a Receita Federal a dispor sobre obrigações acessórias, nada mencionando sobre sanções.

b) As obrigações acessórias indicadas pelo artigo 16 da Lei nº 9.779/99 são relativas a impostos e contribuições administrados pela Receita Federal. Ocorre que, as multas previstas na IN RFB nº 1.277/2012 não tem relação alguma com pagamento de tributos, mas com a obrigação de prestar informações para fins econômico-comerciais ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior relativas às transações entre residentes ou domiciliados no País e residentes ou domiciliados no exterior que compreendam serviços, intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados.

Isso fica bem claro quando se vê a dicção do artigo 26 da Lei nº 12.546 de 14 de dezembro de 2011, que trata do Siscoserv e menciona que, as informações prestadas “serão utilizadas pelo Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior na sistemática de coleta, tratamento e divulgação de estatísticas, no auxílio à gestão e ao acompanhamento dos mecanismos de apoio ao comércio exterior de serviços, intangíveis e às demais operações, instituídos no âmbito da administração pública, bem como no exercício das demais atribuições legais de sua competência”.

Violação ao Princípio da Proporcionalidade

Ainda que se pudesse admitir que as multas previstas no artigo 4º e incisos da IN RFB nº 1.277/2012 fossem válidas, mesmo assim as penalidades estão eivadas de inconstitucionalidade, por violação ao princípio constitucional da proporcionalidade.

O princípio da proporcionalidade “tem dignidade constitucional na ordem jurídica brasileira, pois deriva da força normativa dos direitos fundamentais, garantias materiais objetivas do Estado de Direito. É haurido principalmente da conjugação dos arts. 1º, III, 3º, I; 5º, caput, II, XXXV, LIV e seus §§ 1º e 2º; 60, § 4º, IV. Nesse sentido, complementa o princípio da reserva de lei, a ele incorporando-se, de modo a converter-se no princípio da reserva legal proporcional.” (Cfr. Suzana de Toledo Barros, O Princípio da Proporcionalidade, 3ª ed., ed. Brasília Jurídica, 2003, p. 214/215).

Em outras palavras, o princípio da proporcionalidade ordena que “a relação entre o fim que se busca e o meio utilizado deva ser proporcional, não excessiva”. Deve haver uma relação adequada entre eles (cfr. Helena Nunes Campos, Princípio da proporcionalidade: a ponderação dos direitos fundamentais, Caderno de Pós-Graduação em Dir. Político e Econômico São Paulo, 2004, v. 4, n. 1, p. 23-32)

Pois bem, as normas legais que instituíram as multas em questão ferem a Constituição Federal por violação manifesta ao princípio da proporcionalidade. A multa, como sanção, não pode ser desvinculada ao “valor” do bem violado pela conduta de descumprimento da norma. E no caso, o dever violado de natureza formal não tem possibilidade de causar prejuízo aos cofres públicos.

E tendo em vista que o descumprimento da obrigação acessória não causa prejuízo de natureza pecuniária ao Poder Público, a graduação da multa deve igualmente ser compatível com a natureza da infração.

No caso, a violação à proporcionalidade é evidente, visto que as infrações objeto das multas: (i) não tem vínculo com o valor das transações comerciais ou das operações financeiras; (ii) não podem ser aplicadas sucessivamente pelo mesmo fato, eternizando a infração. Estes fatos tornam injustificada a imposição das sanções em comento, que podem atingir valores absurdos, ainda mais quando se considerar que sequer se trata de obrigação relativa à dívida, mas sim de obrigação acessória que não tem consequência pecuniária e nem traz prejuízo ao Erário.

Às Infrações Continuadas Deve ser Aplicada Apenas uma Sanção

Não bastasse a ilegalidade e a desproporcionalidade das multas, o artigo 4º da IN RFB nº 1.277/2012, nos seus incisos I e II, institui diversas multas por infrações da mesma origem. Tratam-se de penas sequenciais, para punir o mesmo fato.

Vale dizer, a IN RFB nº 1.277/2012 impõe uma penalidade relativa a cada mês calendário ou fração, desconsiderando que, se houver infração, ela será una. Tal imposição é inaceitável, pois infração da mesma origem deve ser considerada como infração continuada à qual se aplica penalidade única, pois atingem o mesmo bem tutelado e têm idêntico fundamento fático, acarretando conduta de feição sequencial.

De fato, quando há várias condutas violadoras do mesmo valor jurídico, com o mesmo fundamento fático, apenas uma penalidade pode ser aplicada. Trata-se de continuidade de um mesmo comportamento, o que acarreta a existência de apenas uma infração, pois não se justifica a cominação indiscriminada de penalidades, multiplicadas pelo número de vezes em que o contribuinte permaneceu inadimplente em prestar informações.

Nesse sentido tem decidido o CARF nos seguintes julgados: 3a. Seção / 3a. Turma da 4a. Câmara / ACÓRDÃO 3403-00.266 em 17/03/2010, Publicado no DOU em: 19.07.2011 e 3a. Seção / 2a. Turma da 4a. Câmara / ACÓRDÃO 3402-00.754, Publicado no DOU em: 24.03.2011.

Denúncia Espontânea no Caso do Siscoserv

A chamada denúncia espontânea está capitulada no artigo 138 do Código Tributário Nacional CTN, nos seguintes termos:

“Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração”.

Como se vê, a denúncia espontânea consiste, como o próprio nome diz, em auto denúncia, confissão, ou seja, o sujeito passivo, antes do início de qualquer fiscalização, notificação ou procedimento fiscal, pode assumir e regularizar junto ao Fisco suposta infração com eventuais recolhimentos e regularizações das obrigações que deixaram de ser realizadas.  A iniciativa do sujeito passivo tem o condão de impedir a aplicação de multas. Caso já tenha ocorrido qualquer tipo de fiscalização, notificação ou procedimento, não há que se falar em denúncia espontânea.

Em verdade, a finalidade da denúncia espontânea é incentivar o contribuinte inadimplente a regularizar sua situação, liquidando os valores devidos e ainda ignorados pela fiscalização. Em vista disso, no caso do Siscoserv é possível realizar a denúncia espontânea da infração para afastar a aplicação de multas, se o contribuinte que deixou de prestar as informações o fizer antes da lavratura do auto de infração e de qualquer notificação da fiscalização.

Não obstante, a atual jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que a denúncia espontânea não tem o condão de afastar sanção decorrente de inadimplemento de obrigação acessória.

Apesar disso, entendemos que a denúncia espontânea tem o condão também de afastar as multas de natureza acessória previstas na IN RFB nº 1.277/2012. E isto porque, o artigo 138 do Código Tributário Nacional, aduz que “a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora”.

A expressão “se for o caso” deixa claro que é possível aplicar a denúncia espontânea mesmo em hipóteses em que não haverá pagamento de tributo, ou seja, quando há obrigações formais de cunho acessório.

Ademais, não se pode olvidar que existem obrigações acessórias, como as decorrentes do dever de prestar informações no Siscoserv, que se não atendidas implicam na aplicação de multas exorbitantes. Se o sujeito passivo não tiver benefício em denunciar a infração não o fará, pois, fazendo a denúncia, chamaria para si aplicação da multa pelo descumprimento da obrigação acessória.

Tendo-se em mente que o inadimplemento de obrigação acessória constitui infração tributária, o seu cumprimento fora do prazo legal, mas anterior a procedimento fiscalizatório, enseja o reconhecimento da denúncia espontânea.

Conclusão

Aquele que deixou por um lapso de prestar informações, ou as prestou com incorreções ao Siscoserv e pagou multa, tem direito de pedir a restituição dos montantes pagos. Por outro lado, aqueles que no futuro forem intimados a pagar a multa poderão questionar a exigência através de uma ação judicial.

(*) Este post é um breve resumo de um artigo escrito por mim e por Augusto Fauvel de Moraes chamado “Considerações Acerca da Multa do Siscoserv e Denúncia Espontânea” que será publicado na Revista de Direito Aduaneiro Marítimo e Portuário pela Síntese.

Augusto Fauvel de Moraes é advogado, especialista em direito penal pela Unisul, Pós graduado em Direito Penal Econômico pela universidade de Coimbra, sócio do Fauvel e Moraes Sociedade de Advogados e Presidente da Comissão de direito aduaneiro da OAB/SP.