O ISS não pode ser exigido na importação de serviços

A Lei Complementar nº 116/2003 prevê a incidência do ISS sobre o serviço (a) proveniente do exterior do País  (§ 1º do art. 1º da LC 116/2003) e (b) cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.

Dispõe o art. 3º, I da mesma Lei Complementar, que nestas hipóteses o imposto será devido no local do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, sendo o responsável, o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País (art. 6º, § 2º, I, da LC nº 116/2003)

Contudo, a exigência do ISS nestas hipóteses é indevida, pois não encontra amparo na Constituição Federal. No que diz respeito aos serviços cuja prestação se dá inteiramente no exterior, sendo apenas usufruídos no Brasil o que se tem é verdadeira importação de serviços, cuja tributação não é possível, visto que não prevista na Constituição Federal.

De fato, o artigo 156 da CF determinou a competência dos municípios para instituir imposto incidente sobre serviços de qualquer natureza, da seguinte forma:

“Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(…)

III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (…)

§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar:

I – fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;

II – excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior. I

II – regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados”.

Analisando a competência constitucionalmente outorgada aos Municípios, doutrina e jurisprudência foram unânimes em concluir que a mesma diz respeito à prestação de serviços, recaindo a tributação sobre a atividade (“facere”) desenvolvida pelo prestador.

Paulo de Barros Carvalho, ao comentar o aspecto material da regra-matriz da incidência do ISS, conclui que a materialidade do imposto municipal pode ser sintetizada “em, simplesmente, prestar serviços, onde aparece o verbo prestar e o complemento serviços”(Curso de Direito Tributário, 2000, p. 347).

Os artigos 1º e 5º da LC nº 116/2003 também estabelecem que o ISS incide sobre a prestação de serviços e que o contribuinte do imposto é o prestador do serviço.

Como conseqüência, resulta claro daí que a competência constitucionalmente outorgada aos municípios está restrita aos serviços prestados em território nacional, não podendo abarcar aqueles cuja prestação se dá exclusivamente no exterior, ainda
que o tomador do serviço esteja situado no Brasil.

Especificamente a este respeito, é taxativo Heleno Taveira Torres:

“Como regra geral do ISS, a competência dos Municípios somente pode ser exercida, seja o serviço prestado por residente ou não-residente, quando possa, o serviço, ser materialmente vinculado ao território da entidade tributante, mesmo que se tenha iniciado no exterior, mas sempre quando o fazer do serviço seja concluído em tal território….

Por ser assim, o tomador de serviços (residente) somente pode ser definido como responsável pelo débito do imposto (art. 6º, § 2º, I), mas exclusivamente quando, previamente, se tenha por aperfeiçoada a relação jurídica obrigacional, entre Município do local do domicílio do tomador e o sujeito não-residente, a partir do fato jurídico tributário consubstanciado num evento qualificado na lista de serviços, concluído pelo efeito contribuinte no território nacional, ou melhor, no território do respectivo Município, mesmo que se tenha iniciado no exterior.

Demonstra-se, de modo contundente, que os sujeitos não-residentes não podem ser tributados, no Brasil, por fatos praticados no exterior, por absoluta falta de conexão entre suas atividades (conexão material) com o ordenamento local. Se um médico não-residente presta seus serviços a um brasileiro, no seu consultório, é dizer, no exterior, nenhum tributo deve ao Fisco de um Município brasileiro. Se um brasileiro vai ao exterior e ali solicita a confecção de um certo projeto de cozinha, sendo o serviço concluído integralmente no exterior, nenhuma relação se estabelece entre o arquiteto e o Fisco do Município de residência do tomador de serviços.”  (“Prestação de serviços provenientes do exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior”, Imposto sobre Serviços – ISS na Lei Complementar nº 116/03 e na Constituição, Barueri, SP, ed. Manole, 2004, p. 281/298 (trecho transcrito às fls. 284/285).

Tanto isto é assim que no passado, por ocasião das propostas com vistas a uma reforma tributária que acabou não ocorrendo, foi encaminhada ao Congresso Nacional a “Proposta de Emenda à Constituição nº 175-A, de 1995”, que dentre outras medidas previa justamente a ampliação da competência tributária da União Federal para abarcar a importação de serviços (nova redação proposta para o inciso III do art. 153 da CF/88), “verbis”:

“Art.153 (…)

I – importação de produtos estrangeiros e de serviços;”

Não tendo sido aprovada a Proposta de Emenda Constitucional em questão, é evidente que não pode o legislador complementar pretender realizar aquela pretendida ampliação da competência tributária em favor dos Municípios.