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A Constituição Federal inclui entre os direitos dos trabalhadores urbanos e rurais participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa conforme definido em lei, in verbis:

“Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social:

(…)

XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei”

Desta forma, a Constituição deixou claro que os valores recebidos pelos trabalhadores a título de participação nos lucros, ou nos resultados não se incorporam à remuneração.

O escopo da norma constitucional ao despojar essa verba do caráter remuneratório e/ou salarial é justamente incentivar o empregador a conceder o benefício aos empregados. De fato, seria um desestímulo ao empregador com efeitos negativos para os empregados dar a esta verba natureza remuneratória, com o que passaria ela a sofrer incidências trabalhistas e previdenciárias, o que majoraria consideravelmente o ônus do empregador.

Assim, pode-se dizer que as participações nos lucros são prestações derivadas do contrato de trabalho, porém em completa desconexão com seus aspectos contraprestacionais, por expressa previsão constitucional.

Para regular o instituto da participação dos lucros, foi editada a Medida Provisória nº 794/94 que sofreu várias reedições tendo recebido também o nº 1.982, finalmente convertida na Lei nº 10.101.2000, que determina:

“Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:

I – comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;

II – convenção ou acordo coletivo.

§1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:

I – índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;

II – programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.

§2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos trabalhadores. (…)”

“Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.

Pois bem, as contribuição destinadas à previdência, por força de regra constitucional contida no artigo 195, I, “a”, com a redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 15/12/98, deverão incidir sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício, in verbis:

“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;”

Desta forma, a base de cálculo destas contribuições é a folha de salários, esta, compreendendo o salário propriamente dito somado aos ganhos habituais do empregado, bem como os demais rendimentos, desde que decorrentes do trabalho. Assim, a base de cálculo da contribuição à previdência social está intrinsecamente ligada ao conceito de remuneração habitual decorrente da relação trabalhista.

Contudo, conforme visto, a participação nos lucros ou resultados, por força de norma constitucional e infra-constitucional não integra a remuneração, não podendo, portanto, ser adicionada à base de cálculo das contribuições destinadas à Seguridade Social.

Ocorre que, algumas empresas que concedem PLR e são autuadas com exigência de contribuição previdenciária, porque o fisco entende que não foram cumpridas as formalidades necessárias para concessão da PLR.

Pois bem, o CARF analisou o caso de uma empresa que foi atuada e exigida contribuição previdenciária, porque teria descumprido as seguintes  formalidades para , a inexistência de pacto prévio anterior ao pagamento da PLR e ausência de  mecanismos claros de aferição.

O CARF manteve a autuação porque entendeu que os instrumentos do acordo foram formalizados somente durante ou ao final do exercício (período de aferição) e que, portanto, foram violados os requisitos legais estabelecidos pela Lei no. 10.101, de 2000, não havendo, assim, que se falar em possibilidade de exclusão da incidência das contribuições previdenciárias para os valores assim distribuídos a título de Participação nos Lucros e Resultados.

No entendimento do voto vencedor, para atendimento da Lei nº 10/101/2000, que determina a existência de regras claras e objetivas, mecanismos de aferição, é imprescindível que tais questões sejam decididas, com a participação dos empregados e do sindicato, antes do início do exercício findo o qual a empresa pretende dividir os lucros ou resultados, o que não ocorreu na hipótese em que os acordos foram firmados após ao início do exercício para o qual deveria ser aferida a participação dos empregados na obtenção do lucro ou resultado.

Nesse ponto, é importante abrir um parênteses para destacar que, conforme voto vencedor, a jurisprudência do CARF se divide em quatro posicionamentos distintos a respeito do momento da assinatura do acordo:

a) necessidade de assinatura antes do início do exercício relativo ao cumprimento das metas;

b) possibilidade de assinatura no exercício seguinte ao cumprimento das metas, em razão de a Lei n. 10.101/00 não trazer “limite temporal para a celebração dos acordos” e, consequentemente, pela impossibilidade de assinatura no exercício seguinte em razão de não haver incentivo à produtividade, com precedente da CSRF;

c) possibilidade de assinatura até período em que possa vislumbrar um incentivo à produtividade, mas não necessariamente até o fim do período a que se refere; e

d) possibilidade até antes do pagamento da PLR, havendo também precedente da CSRF nesse sentido.

Voltando ao acórdão, o voto vencedor destaca que no acordo que deu causa ao pagamento da PLR não foram traçadas metas a serem atingidas, ou resultados a serem perseguidos, tendo sido estipulado um valor fixo. Vale dizer, não foram traçadas metas com o objetivo de incentivar a produtividade do empregado que tenham relação com o aumento do lucro ou obtenção de resultado da empresa.

Por outro lado a Lei no. 10.101, de 2000 não se aplica aos diretores não empregados, porque o termo “trabalhador” constante no art. 1º da lei 10.101/2000 não abrange a categoria de administradores e demais contribuintes individuais.

Segue ementa da decisão:

“Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008

PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA LEI Nº 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. As regras para percepção da PLR devem constituir-se em incentivo à produtividade, devendo assim ser estabelecidas previamente ao período de aferição. Regras e/ou metas estabelecidas após ou no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional.

PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA LEI Nº 10.101/2000. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO DIREITO À PERCEPÇÃO.Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados, com base no atingimento de metas ou referidos resultados. Adicionalmente, para caracterização de regras claras, é necessária a existência de mecanismos de aferição do resultado do esforço, o que não se observou no caso sob análise.

AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. REMUNERAÇÃO DIRETORES/ADMINISTRADORES NÃO EMPREGADOS. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000. FALTA DE PREVISÃO DA SUA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ART. 28, § 9º DA LEI 8.212/91.Uma vez estando no campo de incidência das contribuições previdenciárias, para não haver incidência é necessária à previsão legal nesse sentido, sob pena de afronta aos princípios da legalidade e da isonomia. Inteligência do art. 28, § 9º da Lei 8.212/91.

PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ADMINISTRADORES NÃO EMPREGADOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA EXCLUSÃO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO – INAPLICABILIDADE DA LEI 10.101/2000 E DA LEI 6.404/76.

Tratando-se de valores pagos aos diretores não empregados, não há que se falar em exclusão da base de cálculo pela aplicação da Lei 10.101/2000, posto que nos termos do art. 2º da referida lei, essa só é aplicável aos empregados. A verba paga aos diretores não empregados possui natureza remuneratória. A Lei n 6.404/1976 não regula a participação nos lucros e resultados para efeitos de exclusão do conceito de salário de contribuição, posto que não remunerou o capital investido na sociedade, mas, sim, o trabalho executado pelos diretores, compondo dessa forma, o conceito previsto no art. 28, II da lei 8212/91.A regra constitucional do art. 7o, XI possui eficácia limitada, dependendo de lei regulamentadora para produzir a plenitude de seus efeitos, pois ela não foi revestida de todos os elementos necessários à sua executoriedade. Inteligência dos entendimentos judiciais manifestados no RE 505597/RS, de 01/12/2009 (STF), e no AgRg no AREsp 95.339/PA, de 20/11/2012 (STJ). Somente com o advento da Medida Provisória (MP) 794/94, convertida na Lei 10.101/2000, foram implementadas as condições indispensáveis ao exercício do direito à participação dos trabalhadores empregados no lucro das sociedades empresárias. Inteligência do RE 569441/RS, de 30/10/2014 (Info 765 do STF), submetido a sistemática de repercussão geral”. (Número do Processo: 15504.725354/2011-28, Acórdão:  9202-005.705, Recurso Especial do Contribuinte, Data da Sessão: 29/08/2017)