saas-software-as-a-serviceAntes de tratar diretamente da tributação do IRRF e da CIDE do software nas remessas ao exterior, faremos alguns esclarecimentos iniciais para compreensão da matéria.

Até alguns poucos anos a tributação do software era tratada de duas formas distintas havia o software produzido sob encomenda, definido pela doutrina e pela jurisprudência pátria como programa de computador produzido sob encomenda para atender a necessidade específica de determinado usuário e havia o programa de computador produzido em larga escala de maneira uniforme e colocado no mercado para aquisição por qualquer interessado sob a forma de cópias múltiplas.

Software personalizado e Software de prateleira

Em vista dessa diferenciação, o Supremo Tribunal Federal – STF e o Superior Tribunal de Justiça – STJ, assentaram o entendimento no sentido de que (i) os programas de computadores desenvolvidos para clientes de forma personalizada são serviços e geram incidência de tributo do ISS e são chamados de softwares personalizados, por outro lado, (ii) os programas de computadores produzidos em larga escala, chamados de softwares de prateleira, caracterizam-se mercadoria sujeitos à incidência de ICMS.

Software personalizado customizado e Software de prateleira customizado

Com a evolução da tecnologia, a diferenciação entre software de prateleira e personalizados deixou de ser tão simples, pois os fornecedores passaram a customizar, adequar os softwares para seus clientes. Em vista disso, os contribuintes passaram a ter dificuldades em estabelecer como deveriam classificar os seus produtos para fins de tributação, se como softwares personalizados ou de prateleira.

Pois bem, a Solução de Consulta nº 130 Cosit de 31 de agosto de 2016 indicou diretrizes para orientar essa diferenciação. De acordo com a Solução de Consulta:

“O software customizável não se confunde com programa de computador sob encomenda. O primeiro, ainda que comporte certo grau de personalização, é produto  padronizado, pronto para uso, concebido e desenvolvido para suprir as necessidades de potenciais clientes, ao passo que o segundo visa atender a um prévio e determinado encomendante. Acrescente-se que a característica de software customizável não se altera pelo fato de a empresa que o desenvolve usualmente oferecer o sistema em módulos, divididos de acordo com funcionalidades do negócio, na medida em que o produto final será resultado de um ou mais desses módulos.

De sorte que adaptações feitas, pelo desenvolvedor do programa customizável, nesse produto preexistente para entrega ao cliente, inclusive a integração do software ao hardware do adquirente, representam, como regra, meros ajustes para atender as peculiaridades desse cliente. Tais adaptações não significam a prevalência de encomenda de um programa de computador e, por conseguinte, embora atividade decorrente de uma obra intelectual, continua relevante o seu perfil de mercadoria, em detrimento de uma prestação de serviço.

Todavia, há uma situação bem distinta. É quando, devido às particularidades do cliente, há a contratação de serviços adicionais de customização para implantação e parametrização do programa customizável.

Nessa hipótese, previamente ao licenciamento são prestados serviços de customização no programa de computador customizável, mediante desenvolvimento de melhorias e/ou de novas funcionalidades, realizados para atender necessidade de um cliente específico. Tais serviços consistem, por exemplo, em atividades de análise, projeto,programação, testes, homologação e documentação, executadas por equipe de profissionais da área de informática do contratado.

Aqui, longe de meros ajustes no software customizável, predomina uma típica relação obrigacional e autônoma de fazer e, como tal, não há dúvidas de que as receitas decorrentes dessa atividade devem ser classificadas como prestação de serviço.

Em tais circunstâncias, o software customizado merece o mesmo tratamento fiscal dispensado ao fornecimento de uma ferramenta tecnológica desenvolvida de forma personalizada para o cliente, sob medida de acordo com as suas especificações, tendo em conta predominar a circulação econômica de um serviço, e não de uma mercadoria. A atividade equivale, assim, a uma prestação de serviço profissional”.

Software as a Service (SaaS)

O Software as a Service (SaaS) ou Software como Serviço, é um sistema de distribuição e comercialização de um software remotamente.  O fornecedor vende o produto e o comprador pode ter acesso ao programa ou aplicativo de qualquer computador em qualquer lugar, por meio da internet. Não há necessidade de instalação do software na máquina.

Dá se pela forma de um licenciamento temporário não exclusivo. Os clientes remuneram, além do licenciamento temporário, a manutenção, atualização e suporte técnico provido pela empresa contratada, em uma relação jurídica continuada. A fornecedora administra por via remota.

Muito embora o software não seja desenvolvido para cada cliente de forma personalizada, não há cessão (“comercialização”) da licença e nos contratos existem previsões de prestação de serviço.

Em vista disso, muito embora não se trate de software personalizado, desenvolvido individualmente para cada cliente, também não se caracteriza como software de prateleira.

Contudo, como há previsão de prestação de serviços pelo fornecedor a Solução de Consulta nº 191 – Cosit de 23.03.2017 classificou como serviços técnicos.

Resumo

Segundo entendimento da Receita Federal:

Software de prateleira é mercadoria

Software personalizado é serviço

Software customizado pode ser mercadoria ou serviço devendo ser analisado cada caso

SaaS é serviço

Tributação pelo IRRF e CIDE nas remessas ao exterior – Software de prateleira customizado ou não

Nas remessas ao exterior dos valores pagos a título de licença e uso de “software” de prateleira customizado ou não customizado não há incidência do IRRF e da CIDE, pois se trata de pagamento de mercadoria, conforme se verifica  das respostas à consulta da Receita Federal, na Solução de Consulta nº 149 de 05 de Agosto de 2013 – Disit 9 (no mesmo sentido Solução de Divergência COSIT Nº 27 de 30 de Maio de 2008):

“Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. REMESSA AO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. A remessa ao exterior em pagamento pela aquisição de softwares de prateleira obtidos através de download na rede mundial de computadores não está sujeita à incidência de IRRF.  Dispositivos Legais: Lei nº 9.609, de 1998, art. 2º; Lei nº 9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Decreto nº 3.000, de 1999, art. 710; Portaria MF nº 181, de 1989; Solução de Divergência Cosit nº27, de 2008”.

“Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE. SOFTWARES DE PRATELEIRA. DOWNLOAD. REMESSA AO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. A remessa ao exterior em pagamento pela aquisição de softwares de prateleira obtidos através de download na rede mundial de computadores não está sujeita à incidência da Cide/Royalties. Dispositivos Legais: Lei nº 9.609, de 1998, art. 2º; Lei nº 9.610, de 1998, art. 7º, inciso XII; Lei nº 11.452, de 2007, art. 20; Portaria MF nº 181, de 1989; Solução de Divergência Cosit nº27, de 2008”.

Tributação pelo IRRF e CIDE nas remessas ao exterior – Software de personalizado customizado ou não

Desde 1º de janeiro de 2001, com o início da cobrança da CIDE/Remessas ao Exterior, a alíquota do IRRF imposto de renda incidente na fonte sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior, a título de remuneração de serviços técnicos e de assistência técnica, e a título de royalties, de qualquer natureza, passou a ser de 15% (quinze por cento) (Art. 7º da Lei nº 9.779, de 1999 e art. 3º da Medida Provisória nº 2.159-70/2001). Por outro lado, para paraísos fiscais a alíquota é de 25%.

A CIDE tecnologia incide à alíquota de 10% (dez por cento) sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração decorrente das obrigações derivadas de contratos que tenham por objeto (i) a exploração de patentes, (ii)  uso de marcas, (iii) fornecimento de tecnologia, (iv) prestação de assistência técnica, (v) serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes prestados por residentes ou domiciliados no exterior, (vi) contratos que envolvam o pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de “royalties”, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior.

Nesse sentido segue solução de consulta:

Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF. Ementa: REMESSAS AO EXTERIOR. PROGRAMA DE COMPUTADOR. NATUREZA. As remessas ao exterior para empresa estrangeira em pagamento de licença de uso, objeto de contrato de exploração de direitos autorais sobre programa de computador, estão sujeitas à incidência de imposto de renda retido na fonte, à alíquota de 15%, por se referirem a royalties. Dispositivos Legais: Lei 9.608/1998, art. 1º; MP 2.159-70/2001; RIR/1999, art. 685, II, e 710.

Assunto: Outros Tributos ou Contribuições Ementa: CONTRIBUIÇÃO INTERVENTIVA SOBRE REMESSAS AO EXTERIOR. CIDE. ROYALTY. PROGRAMA DE COMPUTADOR. As remessas ao exterior para empresa estrangeira em pagamento de licença de uso, objeto de contrato de exploração de direitos autorais sobre programa de computador, estão sujeitas à incidência de CIDE, à alíquota de 10%, por se referirem a royalties. Dispositivos Legais: Leis 9.608/1998, art. 1º, e 10.168/2000, art. 2º, §2º.

Software as a Service (SaaS),

Tendo em vista que o SaaS é considerado serviço técnicos, sua tributação é idêntica, no que concerne ao IRRF e CIDE ao software personalizado.

Nesse sentido a Solução de Consulta nº 191 – Cosit de 23 de março de 2017

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF. SOFTWARE AS A SERVICE. SERVIÇO TÉCNICO. TRIBUTAÇÃO. Incide imposto de renda na fonte, à alíquota de quinze por cento, sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior a título de remuneração de Software as a Service (SaaS), considerados serviços técnicos, que dependem de conhecimentos especializados em informática e decorrem de estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico. Dispositivos Legais: Art. 7º da Lei nº 9.779, de 1999; art. 3º da Medida Provisória nº 2.159-70, de 2001; art. 17 da Instrução Normativa RFB nº 1.455, de 2014.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO – CIDE. SOFTWARE AS A SERVICE. SERVIÇO TÉCNICO. TRIBUTAÇÃO. Incide a Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – Cide, à alíquota de dez por cento, sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, decorrentes de autorizações de uso e acesso a Software as a Service (SaaS), considerados serviços técnicos, que dependem  de conhecimentos especializados em informática e decorrem de estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico. Dispositivos Legais: Art. 2º da Lei nº 10.168, de 2.000 (alterado pelo art. 20 da Lei 11.452, de 2007, e pela Lei nº 10.332, de 2001).